Redakcja

„Oficyna Prawa Polskiego”

Wydawnictwo WiP

ul. Łotewska 9A, 03-918 Warszawa

NIP: 526-19-92-256

KRS: 0000098264 – Sąd Rejonowy dla m.st. Warszawy,

Sąd Gospodarczy XIII Wydział Gospodarczy Rejestrowy

Wysokość kapitału zakładowego: 200.000 zł

„Prawo i Podatki”Rada programowa: prof. dr hab. Hanna Litwińczuk (przewodnicząca)prof. dr hab. Bogumił Brzeziński prof. dr hab. Leonard Etel prof. dr hab. Jolanta Gliniecka prof. dr hab. Andrzej Gomułowicz prof. dr hab. Antoni Hanusz prof. dr hab. Ryszard Mastalski prof. dr hab. Włodzimierz Nykiel

Redaktor naczelny: doc. dr Witold Konieczny e-mail: prawoipodatki@opp.com.pl

Redaktor: Marek Kobylański

Wydawca: Norbert Pawlikowski

Koordynacja produkcji:Mariusz Jezierski

Skład i łamanie:

Askier Studio

Drukarnia: Miller

Nakład: 500 egz.

Informacja dla autorów:

Prosimy o dołączanie do przesyłanych materiałów krótkiej informacji o autorze oraz numerów telefonów. Sugerowana objętość artykułów to 20 tys. znaków (około 10 stron).

„Prawo i Podatki” chronione są prawem autorskim. Przedruk materiałów bez zgody wydawcy jest zabroniony. Zakaz nie dotyczy cytowania publi-kacji z powołaniem się na źródło. Fragmenty tekstu oznaczone skrótem „red.” pochodzą od redakcji.

Informacje o prenumeracie:tel.: 22 429 42 99 faks: 22 617 60 10 e-mail: cok@opp.com.pl

Wspólny unijny rynek z przyjaznym VAT

Roman Namysłowski

partner w Crido Taxand

Znane już są ogólne założenia Komisji Europejskiej w odniesieniu do opodatkowania wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów w transakcjach B2B. Trzeba mieć świadomość faktu, że toczą się szeroko zakrojone prace związane ze zmianą obecnie funkcjonującego systemu VAT. Komisja Europejska uruchomiła proces konsultacji, do którego zaproszeni są wszyscy podatnicy. Ich doświadczenia i przemyślenia mogą być pomocne przy konstruowaniu nowych zasad dotyczących miejsca opodatkowania wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów w transakcjach B2B.

Obecne przepisy

Zgodnie z przepisami obecnie obowiązującej dyrektywy VAT1 „przepisy w zakresie opodatkowania wymiany handlowej między państwami członkowskimi przewidziane w niniejszej dyrektywie mają charakter przejściowy i zostaną zastąpione przepisami ostatecznymi opartymi, co do zasady, na opodatkowaniu dostawy towarów i świadczenia usług w państwie członkowskim pochodzenia”. Podobne postanowienie obowiązywało od 1993 roku na gruncie VI dyrektywy2.

Tym samym ten tymczasowy z założenia model opodatkowania transakcji wewnątrzwspólnotowych stosowany jest od ponad 20 lat. Ostatnie lata pokazały, że system ten stwarza dla nieuczciwych podmiotów pokusy wyłudzenia VAT na szeroką skalę (głównie obserwowane: przestępstwa karuzelowe oraz przestępstwa ze „znikającym” podatnikiem).

Zgodnie z najnowszymi szacunkami3 różnica między podatkiem wpłaconym a podatkiem, który teoretycznie jest należny, uwzględniając dane statystyczne i obowiązujące stawki VAT (luka w VAT), wyniosła w 2011 roku blisko 1934 miliardy euro (lub inaczej 1,5% PKB), liczone dla 26 krajów UE5. Poza tym, jak zauważa Komisja Europejska, istniejące obecnie zróżnicowanie pod względem podatkowym transakcji krajowych i wewnątrzunijnych może prowadzić do zakłóceń funkcjonowania jednolitego rynku.

Zielona księga

Na kanwie dyskusji dotyczących przyszłości i funkcjonowania jednolitego rynku oraz zapobiegania wyłudzeniom VAT 1 grudnia 2010 r. Komisja Europejska opublikowała Zieloną Księgę w sprawie przyszłości VAT. W stronę prostszego, solidniejszego i wydajniejszego systemu VAT (dalej: „Zielona Księga”)6. Zielona Księga wywołała duży odzew ze strony biznesu, organów podatkowych i środowisk akademickich, wobec czego Komisja Europejska 6 grudnia 2011 r. wydała odpowiedni Komunikat7. Zgodnie z tym dokumentem proces reformy VAT, zapoczątkowany w Zielonej Księdze, powinien ostatecznie skutkować systemem VAT, który posiada poniższe cechy:

– prostota – podatnik działający na obszarze różnych państw UE powinien m.in. mieć wyłącznie styczność z organami podatkowymi jednego kraju członkowskiego; stosowanie ujednoliconych deklaracji VAT;

efektywność i neutralność – rozszerzenie podstawy opodatkowania, przegląd stosowanych stawek VAT i ujednolicenie zasad ich stosowania; równe zasady dotyczące prawa do odliczenia VAT;

solidność i odporność na wyłudzenia.

Komunikat zawiera 26 kroków, które mają zostać podjęte w celu osiągnięcia ww. założeń, z czego część już została zrealizowana (np. publikacja wytycznych Komitetu VAT, utworzenie Europejskiego VAT Forum, wdrożenie mechanizmu szybkiego reagowania na wyłudzenia VAT) lub jest w trakcie realizacji (np. propozycja dotycząca wdrożenia ujednoliconego formularza VAT8).

Komunikat wskazuje również na drogę do osiągnięcia ostatecznego systemu VAT dostosowanego do jednolitego rynku, opartego na zasadzie opodatkowania w miejscu przeznaczenia. Zgodnie z Komunikatem obecny system VAT dotyczący opodatkowania transakcji wewnątrzwspólnotowych w relacji B2B jest już co prawda oparty na zasadzie miejsca przeznaczenia, niemniej jednak, z uwagi na jego słabości, nie ma woli, aby uczynić ten model ostatecznym. Opracowaniem ostatecznego modelu opodatkowania w miejscu przeznaczenia zajęła się grupa ekspertów ds. VAT, powołana specjalnie w celu doradztwa w odniesieniu do planowanych zmian w systemie VAT (dalej: „Grupa Ekspertów”)9.

Obecny tymczasowy z założenia model opodatkowania transakcji wewnątrzwspólnotowych stosowany jest od ponad 20 lat

Wady obecnego systemu

Zgodnie z opinią Grupy Ekspertów10 obecny system opodatkowania transakcji wewnątrzwspólnotowych, jest przestarzały w zglobalizowanej i połączonej gospodarce z uwagi na trzy główne czynniki:

stanowi barierę w handlu, ponieważ trudniej jest dokonać transakcji wewnątrzwspólnotowych, niż importować / eksportować towary poza/spoza terytorium UE;

kreuje wysokie koszty i obciążenia administracyjne, z uwagi na m.in. okres oczekiwania na zwrot VAT, nieproporcjonalny koszt związany z obowiązkami sprawozdawczymi, niskie wykorzystanie nowoczesnych technologii umożliwiających obniżenie tych kosztów itp.;

kreuje wysokie i nieproporcjonalne ryzyko dla biznesu z uwagi na wyłudzenia VAT.

Uwzględniając powyższe czynniki, Grupa Ekspertów zajmowała się opracowaniem propozycji modeli opodatkowania dostaw wewnątrzwspólnotowych, które w maksymalnym stopniu mogłyby wyeliminować powyższe bariery, będąc jednocześnie akceptowalnymi z perspektywy państw członkowskich. Spośród siedmiu11 opracowanych modeli głównych do dalszej analizy Grupa Ekspertów wybrała ostatecznie trzy12, są to:

Model 2a – adaptacja obecnych zasad przy jednoczesnym śledzeniu przepływu towarów, z dostawcą naliczającym VAT w państwie członkowskim przeznaczenia;

Model 4b – dostosowanie do zasad dotyczących opodatkowania usług (mechanizm odwrotnego obciążenia);

Model 5a – dostosowanie do kontraktowego przepływu towarów z dostawcą naliczającym VAT w państwie członkowskim przeznaczenia.

Poniżej najważniejsze zasady wymienionych wyżej trzech modeli, zawarte w dokumencie Grupy Ekspertów.

Model 2a) Adaptacja obecnych zasad przy jednoczesnym śledzeniu przepływu towarów, z dostawcą naliczającym VAT w państwie członkowskim przeznaczenia

Transakcje podlegające opodatkowaniu

Opodatkowaniu będą podlegały jedynie dostawy towarów znajdujących się na terytorium UE. Jeżeli transakcja będzie dotyczyła towarów zlokalizowanych poza UE, wówczas nie będzie podlegała VAT, niezależnie od statusu biorących w niej udział podmiotów (np. dwa podmioty mające siedzibę w UE). Z drugiej jednak strony, jeżeli dwa podmioty niemające siedziby w UE będą dokonywały dostawy towarów zlokalizowanych na terytorium UE, wówczas transakcja ta będzie podlegała VAT13.

Miejsce opodatkowania

Miejscem opodatkowania dostawy towarów wysyłanych, transportowanych przez dostawcę, odbiorcę lub podmiot trzeci będzie miejsce, w którym towary będą znajdowały się w momencie zakończenia transportu lub wysyłki, jeżeli dostawa ma miejsce na rzecz podatnika lub osoby prawnej niebędącej podatnikiem14.

Podmiot zobowiązany do zapłaty podatku

Zgodnie z przedstawionymi założeniami, podmiotem odpowiedzialnym za zapłatę podatku w transakcjach B2B będzie podmiot dokonujący dostawy podlegającej opodatkowaniu (będący osobą prawną lub podatnikiem), niezależnie od faktu, czy ma miejsce siedziby na terytorium państwa członkowskiego, na terytorium którego transakcja podlega opodatkowaniu15. Niemniej jednak obowiązek zapłaty podatku dla podatników mających siedzibę w UE nie pociągnie za sobą obowiązku rejestracji w państwie dostawy, gdyż zastosowanie znajdzie mechanizm Punktu Kompleksowej Obsługi16,17.Jeżeli dostawca towarów nie będzie odpowiedzialny za transport towarów, odbiorca będzie zobowiązany do przedstawienia dostawcy informacji, w którym państwie ma miejsce dostawa.

KE zauważa, że obecnie zróżnicowanie podatkowe transakcji krajowych i wewnątrzunijnych może zakłócać działanie jednolitego rynku

Model ten zakłada również możliwość zapłaty podatku przez odbiorcę towarów, w sytuacji gdy uzyska on status certyfikowanego podatnika, a dostawcą jest podmiot niemający siedziby na terytorium UE (zastosowanie mechanizmu odwrotnego obciążenia).

Rozwiązania przeciw wyłudzeniom

Grupa Ekspertów przedstawiła również potencjalne rozwiązania mające zapobiegać wyłudzeniom VAT w przypadku dostaw wewątrzwspólnotowych dla tego modelu.

Jednym z nich jest propozycja, by nabywca towarów dostarczanych przez podmioty z innych krajów UE każdorazowo wykazywał ich numer rejestracji VAT w składanych przez siebie deklaracjach, w celu uzyskania prawa do odliczenia.

Drugim jest pomysł, by państwa członkowskie, w których mają siedzibę dostawcy, były odpowiedzialne za weryfikację rzetelności dostawców. W przypadku gdy dostawca okaże się nierzetelny i nie dokona wpłaty podatku należnego w państwie opodatkowania, państwo jego siedziby będzie zobowiązane do kompensaty, pod pewnymi warunkami, przynajmniej części podatku należnego w tym kraju.

Zalety/wady

Jedną z głównych zalet tego modelu jest opodatkowanie tylko jednej dostawy, co spowoduje znaczne uproszczenia dla podatników (przykładowo brak obowiązku śledzenia towarów i dostawców w przypadku transakcji łańcuchowych, śledzenie towarów w oderwaniu od miejsca siedziby odbiorcy). Z drugiej jednak strony, jak wskazuje Grupa Ekspertów18, rozwiązanie to może pociągnąć za sobą zwiększenie kosztów związanych z rozliczeniem VAT dla dostawcy, z uwagi na obowiązek znajomości obniżonych stawek i zwolnień w państwie przeznaczenia19. Wydaje się również, że model ten nadal nie będzie w pełni odporny na wyłudzenia VAT (szczególnie w przypadku gdy dostawa towarów jest dokonywana przez podmioty inne niż dostawca towarów). Również obowiązek kompensaty w przypadku wyłudzeń może budzić poważne zastrzeżenia państw członkowskich (zwłaszcza tych, w które już teraz mają problem z monitorowaniem podatników – np. Rumunia).

Model 4b) Dostosowanie do zasad dotyczących opodatkowania usług (mechanizm reverse chargé).

Transakcje podlegające opodatkowaniu

Podobnie jak w przypadku propozycji przedstawionej powyżej, opodatkowaniu będą podlegały wyłącznie transakcje dotyczące towarów znajdujących się na terytorium UE.

Miejsce opodatkowania

Wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów będzie podlegała opodatkowaniu w miejscu siedziby odbiorcy towarów lub stałym miejscu prowadzenia działalności (jeżeli dostawa odbędzie się na rzecz tego stałego miejsca prowadzenia działalności), niezależnie od tego, czy towary są wysyłane, czy transportowane. Zasada ta znajdzie zastosowanie zarówno w odniesieniu do podatników VAT jak również osób prawnych niebędących podatnikami.

1 Art. 402 ust. 1 dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L 2006.347.1; dalej: „dyrektywa VAT”). Dawny art. 28l VI Dyrektywy.

2 Szósta Dyrektywa Rady z 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz.Urz. UE L 145 z 13/06/1977; dalej: „VI dyrektywa”).

3 Study to quantify and analyse the VAT GAP in the EU-27 Member States. Final Report. TAXUD/2012/DE/316. http://ec.europa.eu/taxation_customs/resources/documents/common/publications/studies/vat-gap.pdf

4 Dla Polski wartość ta wynosi blisko 5,5 mld złotych (1,5% PKB). Dla porównania w Rumunii luka VAT sięga 7,9% PKB, a dla Grecji, Litwy i Łotwy przekracza 4% PKB.

5 Oczywiście wartość luki VAT nie jest wynikiem tylko i wyłącznie oszustw podatkowych.

6 KOM(2010) 695 wersja ostateczna.

7 COM(2011) 851 final – Communication from the Commission to the European Parliament, the Council and the European Economic and Social Cimmittee on the future of VAT. Towards a simpler, more robust and efficient VAT system tailored to the single market (dalej: „Komunikat”).

8 Proposal for a Council Directive amending Directive 2006/112/EC on the common system of value added tax as regards a standard VAT return – COM(2013) 721 Final.

9 Decyzja Komisji z 26 czerwca 2012 r. ustanawiająca grupę ekspertów ds. podatku VAT (Dz.Urz. EU. C.188/02). W skład grupy wchodzą osoby fizyczne i organizacje z różnych Państw Członkowskich, posiadający szeroką wiedzę w zakresie VAT.

10 Opinia Grupy Ekspertów ds. VAT nt. definitywnego systemu VAT, opublikowana 12 czerwca 2014 r. (http://ec.europa.eu/taxation_customs/resources/documents/taxation/vat/key_documents/expert_group/opinion_vat_2014.pdf).

11 Modele przedstawione w dokumencie roboczym Grupy Ekspertów VEG No. 004 – taxud.c.1(2012)1329567.

12 Modele te zostały przedstawione w dokumencie roboczym Grupy Ekspertów VEG No.023 – taxud.c.1(2013)3331497. W rzeczywistości modele są 4, z tym że jedną z opcji jest utrzymanie obecnego status quo (poprawionego m.in. w zakresie transakcji łańcuchowych czy opodatkowania magazynów konsygnacyjnych). Wymienione w tym dokumencie trzy modele mają zostać objęte szczegółową analizą przygotowaną na zlecenie Komisji. Ponadto Grupa Ekspertów zwróciła się do Komisji z prośbą o objęcie analizą jeszcze jednego modelu – w chwili obecnej brak jest informacji, czy model ten zostanie przez Komisję uwzględniony w prowadzonej analizie.

13 Zgodnie z założeniami przedstawionymi przez Grupę Ekspertów, z uwagi na fakt, że w modelu tym opodatkowaniu będzie podlegała tylko jedna transakcja, dzisiejsze WNT przestanie istnieć, co będzie skutkowało brakiem obowiązków sprawozdawczych w tym zakresie dla szeregu podmiotów (szerzej dokument Grupy Ekspertów VEG No. 023 dostępny na stronach Komisji Europejskiej).

14 Jeżeli towary będą wysyłane lub transportowane na rzecz innych podmiotów niż wskazane, miejsce dostawy będzie ustalane na zasadach obowiązujących dotychczas. Podobnie zasady ustalania miejsca opodatkowania dostawy nie ulegną zmianie w odniesieniu do dostaw towarów niewysyłanych lub nietransportowanych na rzecz podatników lub osób prawnych niebędących podatnikami. Również zasady ustalenia miejsca opodatkowania importu towarów nie ulegną zmianie.

15 Numery VAT będą nadawane przez państwa członkowskie na rzecz podatników i podmiotów prowadzących działalność gospodarczą, mających siedzibę na terytorium tego państwa.

16 One-Stop-Shop.

17 Podobnie będzie w przypadku podatników nieposiadających siedziby na terytorium UE, z tym że w takim przypadku będą mieli obowiązek rejestracji w wybranym państwie członkowskim UE i rozliczania wszystkich dostaw B2B przez OSS danego kraju.

18 Porównaj dokument Grupy Ekspertów VEG No. 005, dostępny na stronach Komisji.

19 Zmniejszeniu kosztów w tym zakresie ma służyć planowane wdrożenie portalu internetowego, w którym znajdowałyby się informacje o stawkach i zwolnieniach we wszystkich państwach członkowskich (więcej informacji w Komunikacie). Obecnie Grupa Ekspertów prowadzi analizy w tym zakresie.

Więcej znajdziesz w wersji pełnej publikacji

Tematy publikacji w pełnej wersji

Wspólny unijny rynek z przyjaznym VAT

Tendencje w zakresie kontroli cen transferowych

Budżet traci miliony przez paliwowych oszustów

Obniżone stawki stosuje się selektywnie

Ważny jest przebieg transakcji łańcuchowych

Obowiązują nowe zasady rozliczania faktur

Wydatki na konferencje stanowią koszt firmy

Alternatywne sposoby wnoszenia udziałów

E-skarga do sądu obecnie nie jest dopuszczalna

Wydatki poza strefą to koszt wpływający na dochód zwolniony

Sukcesja prawa do odliczenia VAT przy aporcie przedsiębiorstwa

Ze sporządzeniem sprawozdania wiąże się korekta kosztów

Skarbówka ma swój pogląd na dywidendę niepieniężną

Podatki na świecie

Nowe regulacje, stanowiska i proces legislacyjny